Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо особливостей податкового адміністрування під час воєнного стану для платників податків з високим рівнем добровільного дотримання податкового законодавства» № 3813 від 18.06.2024 р. передбачені зміни щодо ТЦУ та КІК, що набирають чинності з 1 січня 2025 року.

По-перше, внесені зміни у визначення пов’язаних осіб:

  • для фізичних осіб – збільшений відсоток частки володіння корпоративними правами кожної особи в наступній юридичній особі в ланцюгу з 20 і більше до 25 і більше відсотків;
  • для юридичних осіб додано два нові критерії:
  • доходи (виручка) юридичної особи – резидента від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (за вирахуванням непрямих податків), окремій юридичній особі – нерезиденту або окремому іноземному утворенню без статусу юридичної особи (в тому числі нерезиденту, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України) протягом календарного року становлять 75 і більше відсотків доходів (виручки) такої юридичної особи – резидента від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (за вирахуванням непрямих податків) всім нерезидентам, за умови що такі доходи становлять 50 і більше відсотків загальної суми доходу такої юридичної особи від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (за вирахуванням непрямих податків), визначеного за правилами бухгалтерського обліку;
  • вартість продукції (товарів, робіт, послуг), придбаної юридичною особою – резидентом в іншої окремої юридичної особи – нерезидента або окремого іноземного утворення без статусу юридичної особи (в тому числі у нерезидента, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України) протягом календарного року, становить 75 і більше відсотків вартості продукції (товарів, робіт, послуг), придбаної такою особою у всіх нерезидентів, за умови що сума таких операцій з придбання становить 50 і більше відсотків загальної вартості продукції (товарів, робіт, послуг), придбаної такою юридичною особою – резидентом.

Зазначені зміни, щодо юридичних осіб,  також можна визначити як «економічна пов’язаність» і для того,  щоб з’ясувати чи є покупець-нерезидент пов’язаною особою у визначенні ПКУ, потрібно порахувати частку виручки з таким контрагентом відносно суми виручки від усіх нерезидентів і одночасно порівняти із загальною виручкою юрособи. Якщо на цього нерезидента-покупця приходиться не менше 75% чистого доходу від нерезидентів і не менше 50% чистого доходу від всіх покупців, то такий нерезидент вважатиметься пов’язаною особою, що буде вимагати підтвердження рівня цін за принципом «витягнутої руки».

Теж саме стосується нерезидента-постачальника – потрібно порівняти суму вартості продукції (товарів, робіт, послуг), що надійшла від нього, зі сумою вартості продукції (товарів, робіт, послуг) від усіх нерезидентів і загальною вартістю придбаної продукції (товарів, робіт, послуг) відповідно.

По-друге, зміни торкнулись пп. 39.2.1.1 ст. 39 ПКУ, в якому наводиться чіткий перелік контрольованих операцій:

а) господарські операції, що здійснюються з пов’язаними особами – нерезидентами, у тому числі у випадках, визначених пп. 39.2.1.5 ПКУ;

б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого КМУ, або які є резидентами цих держав;

г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) теж затверджується КМУ;

ґ) господарські операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.

Відповідно до Закону № 3813, під час визначення переліку держав (територій) для цілей підпункту “в” КМУ повинно буде враховувати такі критерії:

  • держави (території), віднесені до переліку офшорних зон, затвердженого КМУ;
  • держави (території), віднесені до переліку держав (юрисдикцій), що не виконують чи неналежним чином виконують рекомендації міжнародних, міжурядових організацій, задіяних у сфері боротьби з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванням тероризму чи фінансуванням розповсюдження зброї масового знищення;
  • держави (території), компетентні органи яких за результатами двох послідовних звітних (податкових) періодів (років) не забезпечують своєчасний та повний обмін податковою та фінансовою інформацією (зокрема, інформацією щодо кінцевого бенефіціарного власника) на запити центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Пропозиції до переліку держав (територій), які відповідають критеріям, визначеним цим підпунктом, з відповідним обґрунтуванням надаватимуться щороку до 1 жовтня центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

У разі якщо зміни до зазначеного переліку затверджуються КМУ до 30 листопада, такі зміни застосовуються з 1 січня звітного року, що настає за календарним роком, у якому внесено такі зміни. У разі затвердження змін до зазначеного переліку після 30 листопада такі зміни застосовуватимуться з 1 січня другого звітного року, що настає за календарним роком, у якому внесено такі зміни.

Ще одна зміна стосується підпункту «г», який буде викладений у новій редакції: господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, організаційно-правова форма яких включена до переліку організаційно-правових форм, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.21 ПКУ.

У цей новий підпункт перенесено визначення організаційно-правових форм нерезидентів, які затверджує КМУ в Переліку ОПФ. Але додатково вносяться критерії, за якими операції з юрособами-нерезидентами, організаційно-правова форма яких включена КМУ до Переліку ОПФ, не є контрольованими, а саме:

  • нерезидент є резидентом держави (території), з якою Україною укладено міжнародний договір про уникнення подвійного оподаткування, що підтверджується шляхом подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 1 жовтня року, що настає за звітним, довідки у паперовій або електронній формі з дотриманням вимог законів України “Про електронні документи та електронний документообіг” та “Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги”, яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено відповідний міжнародний договір України (крім держави (території), що включена до переліку держав (територій) відповідно до підпункту «в»;
  • всі учасники (партнери) нерезидента є резидентами держав (територій), з якими Україною укладено міжнародні договори про уникнення подвійного оподаткування, що підтверджується шляхом подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 1 жовтня року, що настає за звітним, довідки у паперовій або електронній формі з дотриманням вимог законів України “Про електронні документи та електронний документообіг” та “Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги”, яка підтверджує, що всі учасники (партнери) нерезидента є резидентами країни, з якою укладено міжнародний договір України (крім держав (територій), що включені до переліку держав (територій), відповідно до підпункту «в».

Для визнання операцій неконтрольованими достатньо дотримання одного з наведених критеріїв – надання довідки або за контрагентом-нерезидентом, або за його учасниками (партнерами).

Звертаю увагу, що цей перелік віднесення операцій до неконтрольованих стосуватиметься лише умови щодо організаційно-правових форм. Якщо щодо нерезидента або операцій із ним виконуються умови, зазначені у підпунктах «а», «б», «в» і «ґ», ці операції вважатимуться контрольованими.

Щодо КІК вносяться лише косметичні зміни до статті 392, пов’язані зі змінами, розглянутими вище.

Як висновок, можна зазначити, що:

  1. Нові зміни щодо пов’язаності значно розширять коло господарських операцій, які будуть визнаватися контрольованими. Це в свою чергу збільшить адміністративний тиск та витрати на дані транзакції.
  2. Зміни щодо господарських операцій з ОПФ на перший погляд мають на меті зменшення кола транзакцій, які будуть визнаватися контрольованим.  Українське «ноу-хау» в частині цього досить унікальним  явищем в податковому світі, а тому лібералізація та пом’якшення вимог схвально буде сприйнято платниками податків.  З іншої сторони,  подача «Tax certificate» податковим органам, без конкретизації та стандартизації необхідних даних також може стати причиною  помилок та штрафів в результаті  визнання таких операцій контрольованими.